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摘要：為了加快稅控收款機的推行工作，財政部、國家稅務總局發(fā)了財稅［2004］167號通知，通知規(guī)定納稅人購進稅控收款機的進項稅額可以抵扣。從稅收原理及法律角度來分析納稅人購進稅控教機的進項稅額抵扣的合理性。

關(guān)鍵詞：稅控收款機；進項稅額；抵扣

稅控收款機是一種具有稅控功能的電子收款機，內(nèi)部裝有自動記錄但不能更改和抹掉的計稅存儲器，記錄著每日的營業(yè)數(shù)據(jù)和應納稅額，能保證經(jīng)營數(shù)據(jù)的正確生成、可靠存儲和安全傳輸，滿足稅務機關(guān)的管理和數(shù)據(jù)核查等要求。稅控收款機采用特殊“鉛封”手段固定在機器內(nèi)部，除稅務人員和專職注冊維修人員外任何人不能打開，從而保證納稅人規(guī)范納稅,保證國家的稅收收入。

但是在稅收領域依法納稅意識淡薄，偷稅逃稅現(xiàn)象依然比較嚴重，尤其是對財務核算不健全的納稅人，稅務機關(guān)難以實施有效監(jiān)控。這種現(xiàn)狀不但嚴重擾亂正常的經(jīng)濟秩序，而且導致國家稅收大量流失。為了進一步加強稅源監(jiān)控，堵塞稅收漏洞，減少稅收流失，國家稅務總局、財政部、信息產(chǎn)業(yè)部、國家質(zhì)檢總局2004年4月聯(lián)合了〈國家稅務總局、財政部、信息產(chǎn)業(yè)部、國家質(zhì)量監(jiān)督檢驗檢疫總局關(guān)于推廣應用稅控收款機加強稅源監(jiān)控的通知〉（國稅發(fā)［2004］44號），國稅發(fā)［2004］44號決定在適用的行業(yè)推行使用稅控收款機。

稅控收款機的推行使用有利于加強稅收的征收管理,但對于納稅人來說,購置稅控收款機需要一筆支出,而且這筆支出換來的是“緊箍咒”，所以稅控收款機的推廣應用并非易事。為此財政部、國家稅務總局2004年11月聯(lián)合發(fā)文《財政部、國家稅務總局關(guān)于推廣稅控收款機有關(guān)稅收政策的通知》(財稅［2004］167號),財稅［2004］167號規(guī)定：“為加快稅控收款機的推行工作，減輕納稅人購進使用稅控收款機的負擔，現(xiàn)將有關(guān)納稅人購進使用稅控收款機的稅收優(yōu)惠政策通知如下：

（1）增值稅一般納稅人購置稅控收款機所支付的增值稅稅額(以購進稅控收款機取得的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅稅額為準)，準予在該企業(yè)當期的增值稅銷項稅額中抵扣。

（2）增值稅小規(guī)模納稅人或營業(yè)稅納稅人購置稅控收款機，經(jīng)主管稅務機關(guān)審核批準后，可憑購進稅控收款機取得的增值稅專用發(fā)票，按照發(fā)票上注明的增值稅稅額，抵免當期應納增值稅或營業(yè)稅稅額，或者按照購進稅控收款機取得的普通發(fā)票上注明的價款，依下列公式計算可抵免稅額：

可抵免稅額=價款1+17%×17%

當期應納稅額不足抵免的，未抵免部分可在下期繼續(xù)抵免。

財稅［2004］167號規(guī)定納稅人購進稅控收款機的進項稅額可以抵扣，不僅是增值稅一般納稅人，還有小規(guī)模納稅人,甚至還包括營業(yè)稅的納稅人。這樣規(guī)定的目的是為了有利于稅控收款機的應用推廣，加強稅收的征收管理，但我認為有它不合理的地方。

增值稅一般納稅人應納稅額的計算采用購進扣稅法，當期銷項稅額減去當期進項稅額即為應納稅額，體現(xiàn)了對商品或勞務新增價值的征稅。在銷售額和銷項稅額既定的情況下，可抵扣的進項稅額的大小，直接關(guān)系到應納稅額的多少，究竟哪些進項稅額可以抵扣，哪些進項稅額不可以抵扣，《增值稅暫行條理》有嚴格而明確的規(guī)定。我國目前實行的還是生產(chǎn)型增值稅,納稅人購進固定資產(chǎn),無論是從國內(nèi)購入的,還是從國外進口的，或者是接受捐贈的,其進項稅額都是不能抵扣的。根據(jù)財稅［2004］167號規(guī)定,納稅人購置稅控收款機,購置費用沒有達到固定資產(chǎn)標準的,進項稅額可以抵扣,購置費用達到了固定資產(chǎn)標準的,其進項稅額也可以抵扣,則不盡合理,與目前我國實行的生產(chǎn)型增值稅不符。

增值稅小規(guī)模納稅人實行簡易征收辦法,按照6%(小規(guī)模商業(yè)企業(yè)4%)的征收率征稅,它的稅收負擔并不因此低于一般納稅人，小規(guī)模納稅人的征收率是參照一般納稅人的稅收負擔設計的。根據(jù)《增值稅暫行條例》的規(guī)定，小規(guī)模納稅人銷售貨物或者提供應稅勞務，按照銷售額和征收率計算應納稅額，不得抵扣進項稅額。而財稅［2004］167號規(guī)定稅控收款機的進項稅額可以抵扣,而且當期應納稅額不足抵免的，未抵免部分可在下期繼續(xù)抵免。這樣的規(guī)定的有違《增值稅暫行條例》。

營業(yè)稅是對提供應稅勞務（交通運輸、建筑安裝、金融保險等）、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)及銷售不動產(chǎn)的單位和個人就其營業(yè)額征收的一種稅。營業(yè)稅是對納稅人的全部營業(yè)額計算征收的稅種，跟增值稅不一樣，增值稅是對銷售貨物、進口貨物和提供加工修理修配勞務征稅，對納稅人生產(chǎn)經(jīng)營中新增加的價值部分征稅，銷項稅額中要扣除進項稅額，而營業(yè)稅是不扣減進項稅額的。營業(yè)稅是對增值稅的非應稅項目征稅，兩個稅種有著各自不同的征稅范圍，有著不一樣的計稅方法，財稅［2004］167號規(guī)定用購進稅控收款機的增值稅稅額，抵免當期應納營業(yè)稅稅額，當期應納稅額不足抵免的，未抵免部分可在下期繼續(xù)抵免，是很不妥當?shù)摹＊?/p>

財稅［2004］167號規(guī)定稅控收款機的進項稅額可以抵扣從稅收的角度是不盡合理的，從法律的角度來說也是不合法的。

從法的淵源看，《增值稅暫行條例》和《營業(yè)稅暫行條例》是行政法規(guī)，由國務院制定。《財政部、國家稅務總局關(guān)于推廣稅控收款機有關(guān)稅收政策的通知》(財稅［2004］167號)是屬于部門規(guī)章，由財政部和國家稅務總局制定。根據(jù)《立法法》第79條“法律的效力高于行政法規(guī)、地方性法規(guī)、規(guī)章。行政法規(guī)的效力高于地方性法規(guī)、規(guī)章”，上位法高于下位法。增值稅、營業(yè)稅的計算納稅分別是由《增值稅暫行條例》和《營業(yè)稅暫行條例》加以規(guī)定。《增值稅暫行條例》規(guī)定一般納稅人購進固定資產(chǎn)進項稅額是不能抵扣的，小規(guī)模納稅人是不抵扣進項稅額的，《營業(yè)稅暫行條例》規(guī)定的營業(yè)稅應納稅額=銷售額*稅率，財稅部門為了推廣使用稅控收款機，了財稅［2004］167號，規(guī)定納稅人購置稅控收款機所支付的增值稅稅額不管是一般納稅人還是小規(guī)模納稅人又或者是營業(yè)稅納稅人都可以從應納稅額中抵扣或抵免，與《增值稅暫行條理》和《營業(yè)稅暫行條例》的規(guī)定是不符的，下位法的規(guī)定與上位法的規(guī)定不一致，應當是無效的。如果在稅控收款機的應用推廣過程中有較大的困難，確實需要稅收優(yōu)惠政策，相關(guān)部門應當向國務院報請立項，在真正的“法治”社會法律應當是高于一切的。